Implicacions fiscals en el teletreball

En aquests temps postpandèmics en els que podem afirmar amb rotunditat que el teletreball s’ha convertit en una realitat, hem de començar a plantejar-nos quines implicacions laborals i fiscals poden derivar-se a conseqüència de l’acompliment d’aquest.

En aquest sentit, sembla que finalment podem tenir, almenys, una idea inicial d’aquestes implicacions i és que, tant a nivell regulador (Llei 10/2021, de 9 de juliol, de treball a distància i també convenis col·lectius que incorporen mesures concretes aplicables a situacions de teletreball), com a nivell interpretatiu, per exemple, en els Criteris publicats per la Direcció General de Treball i en diverses respostes a Consultes Vinculants plantejades a la Direcció General de Tributs (la doctrina judicial del Jutjat i Tribunals encara està per arribar) s’han anat aclarint certes qüestions que podien no ser prou clares a l’efecte de proporcionar als treballadors i a les empreses certa seguretat jurídica. 

En primer lloc, hem de delimitar què hem d’entendre per “teletreball” i, sobre aquest tema, els articles 1 i 2 de la Llei del treball a distància introdueixen definicions que serviran per entendre les implicacions que se’n puguin derivar. 

D’aquesta manera, és imprescindible aclarir que la Llei del treball a distància únicament s’aplicarà a aquelles relacions de treball que segons l’article 1.1 de l’Estat dels Treballadors es desenvolupin a distància de forma regular, és a dir, aquelles que representin un mínim del 30% de la jornada en un període de referència de 3 mesos. 

Un cop aclarida aquesta qüestió semàntica, ens podem endinsar ja en les conseqüències que es desprenen des de la perspectiva fiscal. 

Aspectes fiscals

Pel que fa a les implicacions fiscals derivades de la realització del teletreball, hem d’aclarir, en primer lloc, que aquestes afectacions es produeixen principalment en seu de l’Impost de la Renda de les Persones Físiques (d’ara endavant, IRPF), encara que com veurem posteriorment poden existir afectacions en altres impostos.

En matèria d’IRPF, existeixen nombrosos pronunciaments relativament recents de la Direcció General de Tributs (d’ara endavant, DGT) que ens serveixen per a anar aclarint el criteri de l’Administració tributària en el tractament fiscal aparellat a diversos aspectes clau que es deriven del teletreball. Entre aquests destaquem, per exemple, (i) la deduïbilitat de despeses i aplicació d’exempcions per a la determinació del rendiment net del treball, (ii) els aspectes relatius a la determinació de residència fiscal i , finalment, (iii) l’aplicació de l’exempció de l’article 7.p) de la Llei 35/2006 de l’IRPF (d’ara endavant Llei de l’IRPF).

Determinació del rendiment net del treball: deduïbilitat de despeses i aplicació d’exempcions

Aquesta és potser una de les qüestions més recurrents que han estat plantejades i, per tant, resoltes per la DGT. Això segurament és motivat per la incertesa immediata que va provocar en l’empleat el fet que augmentés l’import de les seves factures de subministraments (llum, aigua, internet, etc) i es plantegés si això pogués ser deduïble o, en altres paraules, si “el pogués desgravar” en seu de l’IRPF.

Sobre aquest tema, la DGT s’ha pronunciat en les CV 1130-21 de 27 d’abril i 1635-21 de 28 de maig i la resposta ha estat clara i contundent, mantenint que, en la mesura en què aquestes despeses no es troben entre els previstos en l’article 19.2 de la Llei de l’IRPF (com per exemple les cotitzacions a la Seguretat Social o les quotes satisfetes a sindicats, etc), no tindran la consideració de fiscalment deduïbles.

Encara que la interpretació de la DGT no es queda aquí, sinó que va un pas més enllà en establir que l’import genèric de 2.000 euros deduïble sobre la base del propi article 19.2 f) “es realitza amb l’objectiu d’incloure en ell aquelles despeses de difícil especificació, quantificació o justificació o no inclosos en els expressament establerts en el citat article 19 de la Llei de l’Impost, que corresponen directament o indirectament a l’obtenció dels rendiments de treball”. En conseqüència, hem d’entendre que aquestes despeses no seran deduïbles específicament en la mesura que ja existeix un precepte que propícia, encara que sigui d’una manera genèrica i amb el límit de 2.000 euros, la seva deduïbilitat.

D’altra banda, existeixen nombroses empreses que proporcionen vals-moderi (tiquet restaurant) o targetes-restaurant com a rendiment de treball en espècie i això ha propiciat que es plantegin si la percepció d’aquesta mena de retribució podria continuar gaudint del seu règim d’exempció (fins a 11 euros diaris) en els supòsits de teletreball.

Doncs bé, en les CV número 1035-21, de 21 d’abril i número 1923-21 de 21 de juny, ha estat aclarit aquest aspecte determinant-se que, en efecte, es tractaria d’un rendiment del treball en espècie exempt, amb el límit d’11 euros diaris d’acord amb l’article 45 del Reglament de l’IRPF”. 

Per això, hem de concloure que aquesta tipologia de retribució en espècie continuarà gaudint de l’exempció independentment del lloc de desenvolupament de la jornada laboral.

El teletreball i la residència fiscal

Com ja ens podem imaginar, l’acompliment del teletreball ha provocat en moltes ocasions que els empleats traspassin fronteres per a fer les seves tasques des d’un país diferent respecte del qual feien el treball de manera presencial. 

Així, per exemple, és bastant comú que treballadors que es trobaven a l’estranger “hagin tornat a casa” mentre continuen teletreballant per a la mateixa empresa estrangera. 

Aquest fet pot implicar canvis de residència fiscal? Per descomptat que sí. És el teletreball en si un criteri determinant a l’efecte de determinar la residència fiscal? No, en absolut.

Sobre aquest tema, convé remarcar que els criteris per a determinar la residència fiscal a Espanya venen establerts en l’article 9.1 de la Llei de l’IRPF i, en cas que un subjecte pugui ser considerat també resident fiscal en un altre país atenent la seva pròpia normativa interna, haurem d’acudir, en cas que n’hi hagués, als criteris de residència fiscal que es prevegin en el Conveni per a evitar la doble imposició que sigui aplicable.

Doncs bé, resulta habitual en aquests casos un “criteri de desempat” a l’efecte de determinar la residència fiscal, és la permanència en un país per un període superior a 183 dies durant l’any natural. D’aquí ve que el teletreball pugui comportar canvis de residència fiscal, però no pel fet de teletreballar adquirirem automàticament la residència fiscal en un país o un altre.

Així doncs, caldrà continuar acudint als criteris previstos en la normativa interna i en els Convenis per a evitar la doble imposició a l’efecte de determinar la residència fiscal en els supòsits de teletreball en un país diferent del treball presencial.

Podem trobar algunes consultes vinculants que versen sobre aquest assumpte com per exemple la CV número 2621-20 de 3 d’agost de 2020 o la CV número 1389-21 de 13 de maig de 2021.

Aplicació de l’exempció de l’article 7.p) de la Llei de l’IRPF

Una altra de les qüestions que han estat suscitades a conseqüència de l’acompliment de teletreball ha estat l’aplicació de l’exempció prevista en l’article 7.p) de la Llei de l’IRPF. 

A manera de recordatori, aquesta exempció consisteix en l’exoneració de gravamen d’aquells rendiments del treball percebuts per treballs efectivament realitzats a l’estranger sempre que concorrin els altres requisits previstos en el propi precepte.

D’aquesta manera, alguns subjectes passius que venien aplicant aquesta exempció pels rendiments del treball percebuts pels seus desplaçaments a l’estranger (complint-se també els altres requisits) plantejaven si podien continuar aplicant aquesta exempció en cas de substituir els desplaçaments físics a l’estranger per trobades remotes per una causa de força major com ho són les restriccions de mobilitat derivades del COVID-19.

Sobre aquest tema, la DGT en el seu CV número 1040-21, de 21 d’abril de 2021, no ha fet més que acollir-se al literal de l’article 7.p) per a acabar concloent que no resultarà d’aplicació l’exempció regulada en l’article 7 p) de la LIRPF en la mesura que els treballs no han estat efectivament realitzats a l’estranger.


Com ja veníem anunciant, les principals implicacions del teletreball es produeixen en l’IRPF en la mesura que solen afectar els empleats, no obstant això, també podrien sorgir alguns aspectes controvertits en relació amb els ocupadors. 

En aquest sentit, un dels aspectes que té rellevància en una empresa els empleats de la qual teletreballen és determinar si es deriven obligacions a l’efecte de l’Impost sobre Activitats Econòmiques (d’ara endavant, IAE), és a dir, podrien ser considerats centres de treball tots els domicilis o emplaçaments en els quals es desenvolupi el teletreball?

En el supòsit en aquest cas, l’empresa hauria de donar d’alta tots aquests emplaçaments com a locals a l’efecte de l’IAE amb el possible increment de quotes que això pogués comportar. Tanmateix, la CV número 3548-20 d’11 de desembre de 2020 va resoldre aquesta qüestió interpretant, en resum, que només han de considerar-se com a establiments els locals sobre els quals el subjecte passiu de l’IAE tingui, per qualsevol títol, disponibilitat directa. 

Consegüentment, no seran considerats com a “establiments” els domicilis dels treballadors en la mesura que no concorre la circumstància de disponibilitat directa per part de l’empresa sobre aquests.

A conseqüència de tot l’anterior, podem començar a fer-nos una idea de quines implicacions fiscals i laborals pot portar aparellades el teletreball avui dia, encara que en trobar-nos en una fase inicial, tant de regulació, com d’interpretació d’aquesta, haurem d’estar alerta a futures resolucions i criteris interpretatius per a poder acabar de resoldre totes les situacions controvertides que poguessin donar-se.